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PROYECTO DE TP
Expediente 5603-D-2011
Sumario: IMPUESTO A LAS GANANCIAS (LEY 20628 - TEXTO ORDENADO POR DECRETO 649/97 Y MODIFICATORIOS): MODIFICACIONES; TRIBUTACIONES DE LOS MAGISTRADOS Y FUNCIONARIOS JUDICIALES Y DEL MINISTERIO PUBLICO Y RENTA FINANCIERA.
Fecha: 16/11/2011
Publicado en: Trámite Parlamentario N° 174
El Senado y Cámara de Diputados...
Artículo 1.- Incorporase como
apartado 3 del artículo 2 de la Ley del Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto
ordenado por Decreto 649/97 y sus modificatorias, el siguiente:
"3) Los resultados obtenidos por la
enajenación de bienes muebles amortizables, acciones, títulos, bonos y demás
títulos valores, cualquiera fuera el sujeto que las obtenga."
Artículo 2.- Deróguese los incisos
h), k), w) del artículo 20 de la Ley del Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto
ordenado por Decreto 649/97.
Artículo 3.- Deróguese el
anteúltimo párrafo del artículo 20 de la Ley del Impuesto a las Ganancias N°
20.628, texto ordenado por Decreto 649/97.
Artículo 4.- Modificase el artículo
20, inciso i), de la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto ordenado por
Decreto 649/97 y sus modificatorias, el que quedará redactado de la siguiente
manera:
"Los intereses reconocidos en sede
judicial o administrativa como accesorios de créditos laborales.
Las indemnizaciones por antigüedad
en los casos de despidos y las que se reciban en forma de capital o renta por
causas de muerte o incapacidad producida por accidente o enfermedad, ya sea
que los pagos se efectúen en virtud de lo que determinan las leyes civiles y
especiales de previsión social o como consecuencia de un contrato de
seguro.
No están exentas las jubilaciones,
pensiones, retiros, subsidios, ni las remuneraciones que se continúen percibiendo
durante las licencias o ausencias por enfermedad, las indemnizaciones por falta
de preaviso en el despido y los beneficios o rescates, netos de aportes no
deducibles, derivados de planes de seguro de retiro privados administrados por
entidades sujetas al control de la SUPERINTENDENCIA DE SEGUROS, excepto
los originados en la muerte o incapacidad del asegurado.
Están exentos los montos provenientes
de créditos reconocidos en sede judicial y/o administrativa como consecuencia de
retroactivos originados en ajustes practicados en las prestaciones del Sistema
Integrado Previsional Argentino a cargo de la Administración Nacional de la
Seguridad Social".
Artículo 5.- Todas las ganancias
obtenidas por los magistrados y funcionarios judiciales y del ministerio público,
tanto nacionales como provinciales y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires,
incluidas las retribuciones que lograran, por todo concepto, por sus respectivas
funciones, quedan sujetas al gravamen que establece la Ley de Impuesto a las
Ganancias Nº 20.628, texto ordenado por Decreto 649/97 y sus
modificatorias.
Artículo 6.- Los miembros del
Consejo de la Magistratura, vocales de los Tribunales de Cuenta, miembros de
Tribunales Fiscales nacionales, provinciales o de la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires y demás organismos de fiscalización, son sujetos pasivos para la
contribución establecida por la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto
ordenado por Decreto 649/97 y sus modificatorias, sin exclusión. Los sujetos que a
la fecha de publicación de la presente no estén tributando amparados en criterios
interpretativos del organismo recaudador, asimilaciones a funciones similares no
gravadas o cualquier otra circunstancia, lo harán a partir del ejercicio fiscal en
curso. Al efecto serán computadas todas la ganancias, incluidas las logradas por
las retribuciones recibidas por sus respectivas funciones. Los que a tenor de las
diferentes interpretaciones mencionadas se hayan acogido en forma preventiva
durante el presente ejercicio a moratorias establecidas, rectificarán y ajustarán sus
declaraciones tomando las sumas efectivamente ingresadas como parte de pago
del impuesto que se determine. Lo aquí establecido prevalece como criterio
interpretativo sobre cualquier otro empleado al efecto con anterioridad.
Artículo 7.- Quedan sujetos al
gravamen que establece la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto
ordenado por Decreto 649/97 y sus modificatorios, los haberes jubilatorios y
pensiones de los magistrados y funcionarios mencionados en los artículos 4 y 5 de
la presente ley.
Artículo 8.- Sustitúyase el artículo
23 de la Ley de Impuesto a las Ganancias 20.628, texto ordenado por decreto
649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"Las personas de existencia visible
tendrán derecho a deducir de sus ganancias netas:
a) En concepto de ganancias no
imponibles la suma de DIECISEIS MIL SEISCIENTOS PESOS ($ 16.600),
siempre que sean residentes en el país;
b) En concepto de cargas de familia
siempre que las personas que se indican sean residentes en el país, estén a cargo
del contribuyente y no tengan en el año entradas netas superiores a DIECISEIS
MIL SEISCIENTOS PESOS ($ 16.600), cualquiera sea su origen y estén o no
sujetas al impuesto:
1. DIECIOCHO MIL
CUATROCIENTOS PESOS ($ 18.400) anuales por el cónyuge, concubino/a o
conviviente;
2. NUEVE MIL DOSCIENTOS PESOS
($ 9.200) anuales por cada hijo, hija, hijastro o hijastra menor de veinticuatro (24)
años o incapacitado para el trabajo;
3. SEIS MIL NOVECIENTOS PESOS
($6.900.-) anuales por cada descendiente en línea recta (nieto, nieta, bisnieto o
bisnieta) menor de veinticuatro (24) años o incapacitado para el trabajo; por cada
ascendiente (padre, madre, abuelo, abuela, bisabuelo, bisabuela, padrastro y
madrastra); por cada hermano o hermana menor de veinticuatro (24) años o
incapacitado para el trabajo; por el suegro, por la suegra; por cada yerno o nuera
menor de veinticuatro (24) años o incapacitado para el trabajo.
Las deducciones de este inciso sólo
podrán efectuarlas el o los parientes más cercanos que tengan ganancias
imponibles.
Las deducciones indicadas en apartado
2 solo serán computables por uno de los cónyuges, concubinos/as o convivientes,
a elección de los mismos.
c) En concepto de deducción especial,
hasta la suma de DIECISEIS MIL SEISCIENTOS PESOS ($16.600) cuando se
trate de ganancias netas comprendidas en el artículo 49, siempre que trabajen
personalmente en la actividad o empresa y de ganancias netas incluidas en el
artículo 79.
Es condición indispensable para el
cómputo de la deducción a que se refiere el párrafo anterior, en relación a las
rentas y actividad respectiva, el pago de los aportes que como trabajadores
autónomos les corresponda realizar, obligatoriamente, al Sistema Integrado de
Jubilaciones y Pensiones o a las cajas de jubilaciones sustitutivas que
corresponda.
El importe previsto en
este inciso se elevará tres (3) veces cuando se trate de las ganancias a que se
refieren los incisos a), b) y c) del artículo 79 citado. La reglamentación establecerá
el procedimiento a seguir cuando se obtengan además ganancias no
comprendidas en este párrafo.
No obstante lo indicado en el párrafo
anterior, el incremento previsto en el mismo no será de aplicación cuando se trate
de remuneraciones comprendidas en el inciso c) del citado Artículo 79, originadas
en regímenes previsionales especiales que, en función del cargo desempeñado
por el beneficiario, concedan un tratamiento diferencial del haber previsional, de la
movilidad de las prestaciones, así como de la edad y cantidad de años de servicio
para obtener el beneficio jubilatorio. Exclúyese de esta definición a los regímenes
diferenciales dispuestos en virtud de actividades penosas o insalubres,
determinantes de vejez o agotamiento prematuros y a los regímenes
correspondientes a las actividades docentes, científicas y tecnológicas y de retiro
de las fuerzas armadas y de seguridad."
Artículo 9.- Modificase el tercer
párrafo del artículo 25 de la Ley de impuesto a las Ganancias N°20.628, texto
ordenado por Decreto 649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"Los importes a que se refiere el
artículo 23 de la presente ley serán actualizados anualmente por la Administración
Federal de Ingresos Públicos conforme a la variación promedio anual
experimentada en el año inmediato anterior por el Índice de Salarios del Sector
Privado Registrado elaborado por el Instituto Nacional de Estadística y
Censos".
Artículo 10.- A los efectos
previstos en el artículo anterior, no regirá lo establecido por el artículo 39 de la ley
24.073.
Artículo 11.- Sustitúyase el artículo
30 de la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto ordenado por Decreto
649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"Los beneficios de bienes gananciales
serán declarados en partes iguales por los contrayentes del matrimonio,
excepto:
a) Que se trate de bienes adquiridos
por algunos de los contrayentes en las condiciones señaladas en el inciso c) del
artículo anterior.
b) Que exista separación judicial de
bienes.
c) Que la administración de los bienes
gananciales lo tenga algunos de los contrayentes en virtud de una resolución
judicial."
Artículo 12.- Sustitúyase el artículo
39 de la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto ordenado por Decreto
649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"La percepción del impuesto se
realizará mediante la retención en la fuente, en los casos y en la forma que
disponga la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el
ámbito del Ministerio de Economía y Finanzas Públicas. En ningún caso los
mecanismos de retención y percepción, incluidos los anticipos ingresados a
cuenta del tributo, podrán alterar la carga tributaria del contribuyente teniendo en
cuenta las disposiciones vigentes en la presente ley. Quedan comprendidos dentro
de esta limitación todos los parámetros monetarios contenidos en la presente ley.
"
Artículo 13.- Sustitúyase el artículo
46 de la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto ordenado por Decreto
649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"Los dividendos, así como las
distribuciones en acciones provenientes de revalúos o ajustes contables, serán
incorporados por sus beneficiarios en la determinación de su ganancia neta. Igual
tratamiento tendrán las utilidades que los sujetos comprendidos en los apartados
2, 3, 6 y 7 del inciso a) del artículo 69, distribuyan a sus socios o integrantes. Los
beneficiarios podrán tomar como pago a cuenta de la obligación fiscal del ejercicio
el equivalente que surja de aplicar la alícuota establecida en el artículo 69 inciso a)
al monto computable de dividendos."
Artículo 14.- Deróguese el artículo
64 de la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto ordenado por Decreto
649/97 y sus modificatorias.
Artículo 15.- Incorpórese como
inciso C) del artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias N°20.628, texto
ordenado por Decreto 649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"C) Los sujetos indicados en los
apartados 1 y 2 del inciso A) del presente artículo que encuadren en la definición
de micro, pequeñas y medianas empresas según lo dispuesto por el artículo 1º de
la Ley 25.300, sus modificaciones y disposiciones reglamentarias, o norma que en
el futuro la reemplace, abonarán sobre las ganancias netas sujetas a impuesto las
sumas que resulten de acuerdo con la siguiente escala:
En los tres primeros períodos fiscales
de inicio de las actividades de los emprendedores que encuadren en la categoría
de micro empresas tributarán a una alícuota del 0%.
Artículo 16.- Modifíquese el inciso
A) del artículo 69 del impuesto a las ganancias N°20.628, texto ordenado por
Decreto 649/97 y sus modificatorias, de la siguiente forma:
En el inciso A), donde dice "Al treinta y
cinco por ciento (35%)", deberá decir "Al treinta y cuatro por ciento (34%)"
Artículo 17.- Sustitúyese el
apartado 6 del inciso A) del artículo 69 del Impuesto a las Ganancias N°20.628,
texto ordenado por Decreto 649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"6. Los fideicomisos constituidos en el
país conforme a las disposiciones de la Ley 24.441, excepto aquellos en los que el
fiduciante posea la calidad de beneficiario. La excepción dispuesta en el presente
párrafo no será de aplicación en los casos de fideicomisos financieros o cuando el
fiduciante -beneficiario sea un sujeto comprendido en el Título V, o cuando se trate
de fideicomisos cuya actividad sea la producción agrícola."
Artículo 18.- Sustitúyese el
segundo párrafo del inciso D) del artículo 49 del Impuesto a las Ganancias
N°20.628, texto ordenado por Decreto 649/97 y sus modificatorias, por el
siguiente:
"...Las derivadas de fideicomisos en los
que el fiduciante posea la calidad de beneficiario, excepto en los casos de
fideicomisos financieros o cuando el fiduciante-beneficiario sea un sujeto
comprendido en el título V, o cuando se trate de fideicomisos cuya actividad sea la
producción agrícola."
Artículo 19.- Incorpórese como
inciso G) del artículo 82 del Impuesto a las Ganancias N°20.628, texto ordenado
por Decreto 649/97 y sus modificatorias, el siguiente:
"G) Los sujetos personas físicas y
sucesiones indivisas podrán deducir el importe de los alquileres en concepto de
casa habitación del contribuyente, hasta la suma de VEINTI UN MIL TREINTA Y
SEIS PESOS ($21.036) anuales. La deducción solo será computable por un solo
conviviente de la vivienda, a opción de los contribuyentes, según
corresponda.
Artículo 20.- Sustitúyase el artículo
90 de la Ley de Impuesto a las Ganancias Nº 20.628, texto ordenado por Decreto
649/97 y sus modificatorias, por el siguiente:
"Art. 90. - Las personas de
existencia visible y las sucesiones indivisas -mientras no exista declaratoria de
herederos o testamento declarado válido que cumpla la misma finalidad- abonarán
sobre las ganancias netas sujetas a impuesto las sumas que resulten de acuerdo
con la siguiente escala:
Cuando la determinación de la
ganancia neta de los sujetos comprendidos en este artículo, incluya resultados
provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposición de
acciones, por las cuales pudiera acreditarse una permanencia en el patrimonio no
inferior a DOCE (12) meses, los mismos quedarán alcanzados por el impuesto
hasta el límite del incremento de la obligación fiscal originado por la incorporación
de dichas rentas, que resulte de aplicar sobre las mismas la alícuota del QUINCE
POR CIENTO (15 %).
Cuando los resultados de las
operaciones mencionadas en el párrafo anterior, cualquiera sea el plazo de
permanencia de los títulos en el patrimonio de que se trate, sean obtenidos por los
sujetos comprendidos en el segundo párrafo del inciso w), del primer párrafo del
artículo 20, no obstante ser considerados a estos efectos como obtenidos por
personas físicas residentes en el país, quedarán alcanzados por las disposiciones
contenidas en el inciso g) del artículo 93 y en el segundo párrafo del mismo
artículo."
Artículo 21.- Sustitúyese el artículo
104 de la ley del impuesto a las ganancias N°20.628 y sus modificatorias por el
siguiente:
"ARTICULO 104 - El producido del
impuesto de esta ley, se destinará:
a) El VEINTE POR CIENTO (20%) al
Sistema Único de Seguridad Social, para ser destinado a la atención de las
Obligaciones Previsionales Nacionales.
b) El DIECISEIS POR CIENTO (16%)
entre todas las jurisdicciones provinciales conforme al índice de Necesidades
Básicas Insatisfechas. Los importes correspondientes deberán ser girados en
forma directa y automática, a través del BANCO DE LA NACION ARGENTINA.
Dicha transferencia será diaria y el BANCO DE LA NACION ARGENTINA no
percibirá retribución de ninguna especie por los servicios que preste conforme al
presente. Las jurisdicciones afectarán los recursos a obras de infraestructura
básica social, quedando exceptuados de lo establecido en el inciso g) del artículo
9º de la Ley N° 23.548.
c) El SESENTA Y CUATRO POR
CIENTO (64%) restante se distribuirá entre la Nación y el conjunto de las
jurisdicciones provinciales conforme a las disposiciones de los artículos 3° y 4° de
la Ley N° 23.548."
Artículo 22.- Comuníquese al
Poder Ejecutivo.
FUNDAMENTOS
Señor presidente:
Desde hace varios años en nuestro
país, por parte de diferentes sectores políticos, empresariales, académicos,
sindicales, etc., se viene reclamando la necesidad de una reforma integral del
sistema tributario. Actualmente nuestro país enfrenta dos inconvenientes en este
sentido, en primer lugar el sistema actual tiene características regresivas y
distorsivas, en segundo lugar no se cuenta con un régimen de coparticipación de
recursos tributarios equitativo y transparente entre la nación y las provincias.
En líneas generales el marco ideal al
cual pretendemos orientarnos en el diseño de la actividad financiera del estado es
a un esquema de recursos-gastos progresivos. De manera tal que la recaudación
se base en impuestos en función de la capacidad económica de los ciudadanos,
como sucede en la mayoría de los países desarrollados donde se ejerce mayor
presión en las personas físicas a través del impuesto a las ganancias. Por otro
lado que el gasto público se destine esencialmente a solucionar las necesidades
de los sectores más vulnerables.
El sistema tributario actual muestra una
fuerte concentración de los recursos tributarios en la imposición a la producción, el
consumo y otras cargas de fácil traslado a los costos, que ha contribuido a la
regresividad del sistema. Esta situación atenta contra la equidad, el cumplimiento
voluntario de las obligaciones impositivas, la inversión real, entre otros.
A través del presente proyecto
intentamos introducir una modificación sustantiva en el impuesto a las ganancias,
cuya importancia radica no sólo en su significativa participación sobre los recursos
tributarios del Estado Nacional, sino también en la ventaja con que cuenta el
tributo para gravar una manifestación de riqueza de acuerdo a la capacidad
contributiva de los sujetos alcanzados, pensamos que ciertas modificaciones a la
legislación actual pueden dotar de mayor progresividad a este tributo,
independientemente de la necesidad que se avance en una reforma integral del
sistema tributario y del régimen de coparticipación federal de recursos entre la
nación y provincias.
El impuesto a las ganancias fue
sancionado a través de la Ley 20.628 con vigencia a partir del 1° de enero de 1974
sustituyendo el impuesto a los réditos (Ley 11.682), el impuesto a las ganancias
eventuales y el impuesto sobre la venta de valores mobiliarios (art.105, ley
11.682). Enrique Jorge Reig (1) relata la evolución histórica de este tributo: el
primer proyecto presentado al Congreso Nacional fue elaborado por el Poder
Ejecutivo en 1917 sin lograr la sanción respectiva. En 1919 el Poder Ejecutivo
reprodujo su proyecto y el Congreso lo trató en sesiones extraordinarias del año
1920, aprobándose en general, pero su discusión en particular se postergó y no
llegó a concretarse, volviéndose a comisión al reiniciarse las sesiones ordinarias
de ese año. En 1922 el Poder Ejecutivo proyectó nuevamente un gravamen a las
rentas, aun cuando limitado a las de capitales mobiliarios, incluidos en reformas a
la ley de impuesto de sellos y anunciando que el gravamen serían una cédula
dentro de un impuesto futuro a las rentas, global, la Cámara de Diputados
desdobló la iniciativa de la ley de impuesto de sellos y proyectó separadamente un
impuesto mobiliario, que si bien tuvo aprobación en esta Cámara no logró
tratamiento en el Senado. En 1924 fue presentado al Congreso Nacional el
conocido "proyecto Molina", originado en el Secretario de Hacienda, señor Victor
M. Molina, que tampoco llegó a considerase. Solo en 1932, estando el país regido
por un gobierno de facto, el gravamen se instituyó por decreto ley dictado en
acuerdo general de ministros con el carácter de impuesto de emergencia sobre los
réditos. El gravamen surgió así como un impuesto nacional, como se sigue
aplicando actualmente.
Una de las clasificaciones más
conocidas de los tributos es la que define los directos e indirectos. En nuestra
Constitución Nacional se encuentra esta clasificación en la distribución de
potestades tributarias de la Nación y las Provincias, en particular definen que
corresponde a la Nación legislar sobre impuestos indirectos (en concurrencia con
las provincias y en forma permanente) y sobre impuestos directos (con carácter
transitorio y en concurrencia con las provincias). Por otro lado, dispone que
corresponden a las provincias legislar sobre impuestos indirectos (en concurrencia
con la Nación y en forma permanente) y sobre impuestos directos (en forma
exclusiva y permanente).
Desde la doctrina existen diversas
definiciones respecto a esta clasificación, una de las más conocidas es que este
tipo de tributos tienen menor capacidad de traslación de la carga fiscal a terceros a
través del precio final de los productos y servicios. Para Morselli (2) considera que
los impuestos directos gravan la riqueza por sí misma e independientemente de su
uso, mientras que los impuestos indirectos no gravan la riqueza en sí misma, si en
cuanto su utilización que hace presumir capacidad contributiva.
El impuesto a las ganancias según
Enrique Jorge Reig (3) desde sus orígenes ha sido considerado como un gravamen
típicamente directo, que recae de manera definitiva en el contribuyente obligado al
pago. Sin embargo, esta tesis es objeto de serias controversias, y cabe distinguir
en el impuesto personal si grava de forma global el conjunto de rentas del
contribuyente o que grave solo algunos tipos de ingresos que este posea, del
impuesto sobre las sociedades de capital y, en particular, sobre las sociedades
anónimas.
En términos generales se considera
que el impuesto personal tiene menos posibilidades de traslación de la carga fiscal
a los precios, en cuanto al impuesto a la renta de las sociedades de capital se
considera que bajo los actuales mecanismos de mercado tiene mayor tendencia a
trasladar la carga del impuesto a los precios de los servicios y productos.
En líneas generales los impuestos
directos son progresivos ya que captan mayor medida la capacidad contributiva de
los ciudadanos, progresividad en el sentido de gravar más que proporcionalmente
a medida que la base gravada es mayor. Los impuestos indirectos, en cambio, la
mayoría de la veces gravan ignorando la capacidad contributiva de los
ciudadanos, lo que los convierte en impuestos regresivos, tal es el caso del
impuesto al valor agregado que se trata de un impuesto al consumo que impacta
en mayor medida en los sectores vulnerables que destinan la mayor parte de sus
ingresos al consumo para poder subsistir.
A través del presente proyecto se
pretende introducir una serie de modificaciones sobre la legislación actual para
otorgarle un sesgo de mayor progresividad a la estructura actual del tributo.
Resulta muy interesante mencionar el
documento "Evasión y Equidad en América Latina" (4) , el mismo describe cómo
históricamente los países de Latino América no han sido los más pobres del resto
del mundo pero representan la mayor desigualdad en término de ingresos. Por ese
motivo pensar en el diseño de políticas públicas orientadas a mejorar la equidad
social es un imperativo intelectual y moral.
La definición del papel del Estado y de
la política fiscal constituye una herramienta fundamental para la construcción de
una mayor equidad. Los autores también consideran que en América Latina se
tributa poco y mal, los países tienen baja presión tributaria, una estructura
sesgada en impuestos regresivos y una tasa de elusión y evasión bastante
elevadas, restringiendo así la posibilidad de instrumentar políticas fiscales
redistributivas y su efectividad.
Resulta clarificador el siguiente cuadro
comparativo en donde se puede visualizar cuál es la situación de nuestro país con
relación a otros de la región y, a países desarrollados en relación a la escasa
participación del impuesto a la renta personal sobre el total de la
recaudación..
Cuando se analiza la estructura del
impuesto a las ganancias argentino sobre personas físicas, el informe indica que
el 60% se recauda a partir de retenciones en la fuente pagadora, y de ese monto
la mayoría corresponde a sueldos y salarios pagados. Adicionalmente más del
40% restante que se paga en forma directa mediante declaraciones juradas
presentadas por los contribuyentes, corresponde a rentas de cuarta categoría. Es
decir, que cerca del 80% del impuesto recaudado proviene de rentas del trabajo
dependiente e independiente y sólo el 20% de otras rentas.
El citado trabajo de investigación indica
que la razón principal de estas circunstancias es la amplitud de exenciones que
benefician a las rentas de capital provenientes de colocaciones financieras,
intereses de títulos públicos, tratamiento independiente de los dividendos, y
numerosas exenciones entre las que se cuenta la exoneración de todas las
ganancias de capital que obtienen las personas físicas por cualquier concepto que
sea.
Realizada esta introducción, a
continuación analizaremos cuáles son las principales modificaciones que
pretendemos introducir en este proyecto de ley en el impuesto a las
ganancias.
a.- eliminación de exenciones a
la renta financiera
En primer lugar se proponemos la
eliminación de las exenciones que gozan las rentas financieras, como ser las
ganancias provenientes de títulos, acciones, letras, obligaciones y demás valores
que se emitan por entidades públicas cuando se disponga por ley o por decisión
del Poder Ejecutivo Nacional públicos.
También se elimina la exención sobre
intereses ganados por personas físicas originados en depósitos en caja de ahorro
o plazo fijo en entidades financieras del país, como la exención que alcanza los
resultados provenientes de la compraventa de acciones, cambio, permuta, o
disposición de acciones, títulos, bonos y demás títulos valores, obtenidos por
personas físicas residentes en el país. En relación a esta última exención
comprendida en el inciso W) es necesario realizar algunas aclaraciones debido a
las diversas modificaciones realizadas en la década pasada.
En primer lugar es necesario aclarar
que las rentas obtenidas por personas físicas y sucesiones indivisas en el
impuesto a las ganancias están gravadas por el principio de la "fuente" como
dispone el artículo 2 apartado 1, esto implica que las rentas en cabeza de estos
contribuyentes están gravadas por el tributo en la medida que se cumplan los
requisitos de periodicidad, permanencia de la fuente que los produce y su
habilitación. En general se dice que estos contribuyentes deben ser "habitulistas"
para que las rentas estén gravadas. En cambio para las personas jurídicas según
lo dispuesto en el artículo 2 inciso 2 se grava de acuerdo a la teoría del balance,
esto significa que todas las ganancias están gravadas independientemente de que
sean habitualistas o no en la obtención de las mismas.
Esta situación se modifica a partir de la
sanción de la Ley 25.414 de marzo de 2001, más conocida como la "Ley de
Superpoderes", que a través del artículo 7 introduce una modificación al inciso 3
del artículo 2 de la LIG, de manera tal que los resultados obtenidos por la
enajenación de acciones, títulos, bonos y demás títulos valores, pasan a estar
gravados cualquiera sea el sujeto que las obtenga. Es decir que esta modificación
constituyó una excepción al principio de la fuente, y a partir de la misma se
gravaba toda compra venta de acciones, títulos, bonos sin interesar la habitualidad
del sujeto en estas operaciones. A su vez se introdujeron algunos cambios a la
exención dispuesta por el art.20 inciso w). Por otro lado el Poder Ejecutivo
Nacional a través del Decreto 493/2001 en ejercicio de las "Facultades Delegadas"
de la Ley 25.414 excluyó de la exención mencionada a los resultados de la
compraventa de acciones, títulos y demás títulos valores que no cotizaren el bolsa
o mercado de valores, obtenidos por personas físicas residentes en el país, como
así también los obtenidos por sociedades "off-shore".
Posteriormente la ley 25.556 de
12/2001 deroga los superpoderes otorgados por la ley 25.414, generándose un
vacío legal acerca si se consideraba derogado o no las modificaciones al inciso 3
del art.2 de la LIG. Finalmente el Dictamen 351 del año 2003 del Procurador
General del Tesoro, luego de manifestar su coincidencia con la Dirección Nacional
de Impuestos y con la Dirección Nacional de Asuntos Jurídicos del Ministerio de
Economía, consideró que la Ley 25.556 derogó completamente la Ley 25.414, y
por lo tanto estaban abrogados los cambios introducidos al inciso 3 del artículo 2
de la LIG, sin necesidad de tener que restablecer la vigencia del texto de la LIG.
En síntesis, actualmente el resultado
obtenido por la venta de acciones, títulos, bonos y demás títulos valores (con o sin
cotización) resultan estar alcanzados por las personas físicas y/o sucesiones
indivisas, en la medida que dichas rentas sean obtenidas en forma habitual, pero
se encuentran exentos por el artículo 20 inciso W). Quedan excluídos de la
exención las acciones que no coticen en bolsa y los sujetos empresas que tributan
por tercera categoría, según lo dispuesto en el Art.49 inc. C. Por otro lado, si no
hay habitualidad los resultados no se encuentran alcanzados por el impuesto. Las
operaciones que realicen las sociedades del país quedan siempre gravadas. Por
último el caso de beneficiarios del exterior ya sean personas jurídicas, físicas o
sucesiones indivisas, estas operaciones se encuentran exentas por lo establecido
en el artículo 78 del Decreto 2284/1991.
En función de lo descripto
anteriormente a través del presente proyecto buscamos derogar por completo la
exención del inciso W) y a su vez restituir la vigencia del apartado 3 del artículo 2
de la ley, de manera tal que este tipo de utilidades quede siempre gravada en
cabeza de las personas físicas sin importar la habitualidad en el ejercicio de este
tipo de operaciones.
b.- eliminación de la exención
para funcionarios del poder judicial
Otras de las modificaciones que
proponemos es eliminar el tratamiento preferencial que hoy gozan los funcionarios
del Poder Judicial. Históricamente el tratamiento en el impuesto a las ganancias
de las remuneraciones que perciben los integrantes del Poder Judicial ha sufrido
varias modificaciones. Las más recientes son la derogación de la exención que
establecía la ley 20.628 sobre los los sueldos que de los ministros de la Corte
Suprema de Justicia de la Nación, miembros de los tribunales provinciales,
vocales de las Cámaras de Apelaciones, jueces nacionales y provinciales, vocales
de los tribunales de Cuentas y tribunales Fiscales de la Nación y las provincias
Esta derogación fue a partir de la
sanción de la Ley 24.631 en el año 1996, sin embargo, a través de la Acordada
20/96 la Corte Suprema de Justicia de la Nación resolvió la inaplicabilidad del
artículo que derogó esta exención. En nuestra opinión, si bien el artículo 110 de la
Constitución Nacional establece que los jueces de la Corte Suprema y de los
tribunales inferiores de la Nación percibirán por sus servicios compensaciones que
no podrán ser disminuidas de manera alguna, mientras permaneciesen en sus
funciones, el principio de igualdad que funda nuestra Constitución Nacional es
suficientemente claro y preciso para sostener que no hay razones para otorgar un
tratamiento tributario de privilegio a estos funcionarios. El artículo 4 de la CN
establece que las "contribuciones que equitativamente y proporcionalmente a la
población imponga el Congreso"; el artículo 16 establece que la "igualdad es la
base del impuesto y de las cargas públicas"; el apartado 2 del artículo 75 dice
"...contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionales iguales en
todo el territorio de la Nación...".
c.- modificaciones sobre las
deducciones personales
En relación al artículo 23 sobre
deducciones personales que se computan a las personas físicas, se proponen tres
modificaciones: en primer lugar dado el tratamiento injusto que hoy reciben
aquellos hogares cuyos cónyuges no han contraído matrimonio legalmente,
proponemos ampliar la deducción que actualmente se aplica a los cónyuges, a los
concubinos o convivientes. En segundo lugar proponemos modificar el beneficio
que gozan los hogares en los cuales ambos cónyuges son sujetos del impuesto a
las ganancias, por otro que contemple la existencia de un solo contribuyente, ya
que la redacción actual significa un tratamiento injusto para aquellos hogares en
los cuales existe un solo contribuyente del impuesto o se encuentra en un régimen
diferente como ser el "régimen simplificado para pequeños contribuyentes", más
conocido como "monotributo".
También proponemos una
actualización de los parámetros monetarios deducibles como mínimo no imponible
y cargas de familia, desactualizados como consecuencia del proceso inflacionario
que sufre nuestro país en los últimos años, lo cual lo complementamos con un
mecanismo de actualización anual, en función de la variación de los salarios del
sector privado registrado publicado por el Indec, a efectos de otorgarle mayor nivel
de automaticidad al tributo.
d.- incorporación de la exención
sobre retroactivos jubilatorios
Teniendo en cuenta el tratamiento
injusto que se aplica a cientos de jubilados al momento de percibir retroactivos o
reajustes por créditos de origen previsional, proponemos incorporar esta situación
como exención.
En los últimos años vemos que cientos
de jubilados han acudido a la justicia reclamando el correcto cálculo y
actualización de sus haberes previsionales, en particular solicitando su
recomposición según la aplicación de las pautas establecidas por los fallos de la
Cámara Federal de la Seguridad Social y de la Corte Suprema de Justicia de la
Nación que dirimieron en forma definitiva la cuestión relativa al recalculo del haber
inicial y de la movilidad de las prestaciones previsionales. Entre los fallos utilizados
se encuentran: "Sánchez María del Carmen C/ ANSeS S/ Reajustes Varios",
sentencia de la C.S.J.N. dictada el 17/05/2005, "Badaro Adolfo Valentín C/ ANSeS
S/ Reajustes Varios", sentencia de la C.S.J.N. dictada el 26 de noviembre de
2007, "Mackler Simón C/ ANSeS S/ Inconstitucionalidad ley 24.463", sentencia de
la Sala II de la Cámara Federal de la Seguridad Social, "Elliff Alberto José C/
ANSeS S/ Reajustes Varios", sentencia de la C.S.J.N. dictada el 11 de agosto de
2009.
El impuesto a las ganancias en nuestro
país considera a las jubilaciones y pensiones como rentas gravadas de la cuarta
categoría, según el artículo 79, inciso c) de la Ley 20.628, t.o. por el Decreto Nº
649/97. A su vez el artículo 20, inciso i) establece taxativamente que no se
encuentran exentas del impuesto las jubilaciones y pensiones. Existen diferentes
posiciones acerca si corresponde o no que se pague este tributo por los haberes
jubilatorios y pensiones. La Constitución Argentina dispone en el artículo 14 Bis
que el Estado otorgará los beneficios de la seguridad social, que tendrá carácter
de integral e irrenunciable...; por otro lado existe profusa jurisprudencia de la
Corte Suprema de Justicia de la Nación acerca del carácter alimentario de las
jubilaciones y pensiones.
Es importante considerar que
actualmente las prestaciones de la seguridad social no sólo se financian con
aportes y contribuciones de los trabajadores y empleadores, sino también con
asignaciones específicas de impuestos nacionales, incluso del impuesto a las
ganancias cuyo artículo 104 dispone una asignación específica del 20% de lo
recaudado al Sistema Único de la Seguridad Social. Es decir, las jubilaciones
están sujetas a un impuesto cuya recaudación en parte se destina al pago de
jubilaciones, lo que resulta en cierta medida contradictorio.
En lo inmediato consideramos dar una
solución a todos aquellos jubilados que cobran retroactivos o reajustes de sus
haberes en virtud de sentencias judiciales y que el momento de la percepción la
ANSES retiene el impuesto a las ganancias. En particular es pertinente mencionar
los fallos "Galliano, Gregorio c/ANSES s/ ejecución previsional" de la Sala I (4/408)
de la Cámara Federal de la Seguridad Social y "Mesiano, Miguel c/ANSES
s/Ejecución previsional" de la Sala II (4/12/2008) del mismo tribunal.
En el primero de ellos se
dispone que: "Resultan exentas de pago del impuesto a las ganancias las
retroactividades emergentes de prestaciones previsionales mal abonadas, ya que
la cantidad que se pretende cobrar está basada en el derecho de la actora a
percibir unas diferencias de prestación previsional abonada por la Administración
Nacional de la Seguridad Social que las había mal liquidado, de modo que lo
percibido por la actora no es ganancia, sino un retorno social que fue precedido
por sistemas impositivos; por lo tanto, pretender gravar tales sumas con
impuestos es afectar el
principio rector de non bis in idem y gravar impositivamente una prestación de
carácter social."
Por otro lado el segundo
fallo establece que: "Debe declararse exentas del gravamen del impuesto a las
ganancias la sumas retroactivas adeudadas al titular, toda vez que corresponde
aplicar analógicamente -tal como lo autoriza el art. 16 del Código Civil, lo
dispuesto en el art. 20, inc. i) de la Ley de Impuesto a las Ganancias, t.o. por Dec.
649/97, Anexo I-, que establece la exención del gravamen a los intereses
reconocidos en sede judicial o administrativa como accesorios de créditos
laborales. Dicha norma debe relacionarse con el inc. v) del mencionado artículo,
que prescribe que se hallan exentos los montos provenientes de actualizaciones
de créditos de cualquier origen o naturaleza.
e.- matrimonio igualitario y
equidad de género
Otra modificación que proponemos
está relacionada con el impacto que tuvo la sanción en el año 2010 de la Ley
26.618 modificatoria del Código Civil, en relación a las disposiciones matrimonio
civil, permitiendo la unión en matrimonio entre personas del mismo sexo. A partir
de estos cambios el matrimonio tiene los mismos requisitos y efectos, con
independencia de que sus contrayentes sean del mismo o diferente sexo.
Históricamente las personas con
orientaciones sexuales o identidades de género "no heterosexuales" (lesbianas,
gays, bisexuales, trans e intersexuales) han sufrido la discriminación en diferentes
ámbitos de la sociedad. Discriminación que se refleja en la marginación,
imposibilidad o dificultades de formar una identidad que permita el pleno ejercicio y
goce de su persona y su sexualidad, el acceso al trabajo, a la salud, educación y
otros derechos de la seguridad social. Desde el punto de vista legal de la unión de
las personas, antes de la sanción de esta ley sólo las parejas heterosexuales
gozaban de la protección jurídica del matrimonio, en este sentido la aprobación de
esta ley ha sido un gran avance para encaminarnos hacia una sociedad donde
primen los valores de justicia e inclusión social.
Las modificaciones introducidas al
matrimonio civil han producido algunas dudas respecto al tratamiento impositivo
de los bienes y ganancias de la sociedad conyugal en el impuesto a las ganancias
y sobre los bienes personales, y que a través del presente proyecto de ley
buscamos dar solución.
Como sostiene Dino Jarach (5) existen
diferentes criterios para atribuir las ganancias entre los componentes de la
sociedad conyugal, en los dos extremos nos encontramos, por un lado con la
imposición de la sociedad conyugal como sujeto pasivo de la obligación tributaria
por todas las ganancias obtenidas por ambas partes o cada una de ellas, e
independientemente de tratarse de rentas de bienes propios o de bienes
gananciales; o bien la imposición individual de todas las ganancias obtenidas por
cada cónyuge de cualquier fuente, ellas provengan y hasta computando cada uno
la parte que le corresponda de las ganancias de bienes de la sociedad conyugal.
Además pueden existir una infinidad de
mecanismos intermedios para gravar la renta de la sociedad, unos más cercanos
al sistema global y otros al régimen individual. El citado autor considera que la
adopción de cada mecanismo puede estar motivada por adoptar un postulado de
la capacidad contributiva del núcleo familiar como directriz de la imposición, o
bien, en el caso opuesto, del carácter individual de la capacidad contributiva y la
irrelevancia de la sociedad conyugal a los efecto impositivos.
En el caso de la Argentina el artículo
28 del Impuesto a las Ganancias se aleja de las disposiciones del Código Civil en
materia de bienes gananciales estableciendo cual será el tratamiento de las
ganancias de la sociedad conyugal y la forma de atribuirlo a cada cónyuge en el
tributo, constituyéndose en un sistema híbrido o mixto. De acuerdo a lo que
dispone el artículo 29 de la Ley del impuesto a las ganancias corresponde atribuir
a cada cónyuge como propia las siguientes ganancias:
a) Actividades
personales (profesión, oficio, empleo, comercio, industria).
b) Bienes propios.
c) Bienes adquiridos con
el producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria.
Por otro lado el artículo 30 dispone que
corresponde atribuir al marido todos los beneficios de bienes gananciales salvo las
siguientes excepciones:
a) Que se trate de
bienes adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesión, oficio,
empleo, comercio o industria.
b) Que exista
separación judicial de bienes.
c) Que la administración
de los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución
judicial.
Como menciona Enrique
Jorge Reig (6) en el congreso celebrado por la International Fiscal Association en
Madrid en 1972, donde fue tratado el tema de las rentas de la unidad familiar: "la
posibilidad de gravar en forma conjunta o separadamente a los integrantes de una
unidad familiar debe ser resuelta por cada país, considerando ciertos factores
como el nivel de vida, las tradiciones y las coyunturas nacional, social, económica
y política". Otro punto de la resolución agrega: "es ilógico y perjudicial que el solo
hecho del matrimonio se traduzca en una agravación de las cargas tributarias que
recaen sobre los cónyuges, colocándolos de esa manera en una situación
tributaria más desfavorable que la que tendrían si no estuvieran casados". Reig
también se refiere a las conclusiones arribadas por Martin (7) en el sentido que el
sistema de imposición por hogar justifica su existencia por motivos tanto históricos
como económicos, abogando por la adopción en la imposición argentina a la renta
del criterio de división, entre ambas partes de la sociedad conyugal por partes
iguales del total de las rentas ganadas por uno o por ambos esposos. En sus
conclusiones Reig considera que debería adoptarse un sistema de división de las
rentas de la mitad entre marido y mujer.
Por otro lado es interesante mencionar
la posición de Natalia Gherardi y Corina Rodríguez Enríquez (8) en relación a los
impuestos como herramienta para la equidad de género, donde recomiendan la
necesidad de eliminar la discriminación formal que realiza el impuesto a las
ganancias al atribuir a la mujer sólo parte de los beneficios gananciales. Se trata
de una discriminación formal, ya que al tratarse un impuesto progresivo y atribuir
más ganancias al marido, la mujer sufre una carga fiscal menor.
Ante la situación descripta nos
encontramos con varios temas por resolver. En primer lugar a partir de la sanción
de la Ley de matrimonio igualitario se generó una inconsistencia en relación a lo
dispuesto por la ley del impuesto a las ganancias y bienes personales cuando
atribuye al "marido" los beneficios y bienes gananciales. En esta línea no es
suficiente con reemplazar el término "marido" por "contrayente", palabra utilizada
por la ley 26.698 e introducida en el Código Civil, sino que debe especificarse la
manera en la que serán atribuidos los beneficios de bienes gananciales, por eso
proponemos modificaciones al régimen actual impactando en tres sentidos. El
primero adaptando los términos utilizados en las normas tributarias al texto vigente
del código civil, en segundo lugar introduciendo un sistema de reparto igualitario
de las ganancias entre los miembros de la sociedad conyugal en línea con lo
recomendado por especialistas y por último eliminando la discriminación formal
hacia las mujeres del impuesto a las ganancias y de los bienes personales.
El mismo criterio se aplica para
introducir modificaciones en el impuesto sobre bienes personales que actualmente
prevé igual criterio que el establecido en el impuesto a las ganancias,
considerando que los bienes gananciales son atribuidos al marido además de los
propios excepto:
a) Que se trate de
bienes adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesión, oficio,
empleo, comercio o industria.
b) Que exista
separación judicial de bienes.
c) Que la administración
de todos los bienes gananciales la tenga la mujer en virtud de una resolución
judicial.
f.- limitación al fisco para
modificar los regímenes de percepción de impuestos
Si bien las modificaciones que puede
realizar AFIP mediante resoluciones en los regímenes de retención del impuesto
para ganancias de la cuarta categoría y el de ingresos de anticipos de impuestos
son dictadas por las facultades otorgadas por el Decreto 618/97 y la ley 11.683 de
Procedimiento Tributario, queremos fijar un límite dentro de la propia Ley del
impuesto a las ganacias, atento al manejo discrecional que predomina en los
últimos años a instancias de la voluntad del Gobierno Nacional.
A partir del año 2010 desde diferentes
fuerzas políticas se han presentado propuestas para actualizar los parámetros
monetarios del impuesto como respuesta al proceso inflacionario de los últimos
años, sin embargo nunca se logró sumar la voluntad de los diputados oficialistas
para aprobar y corregir este desvío que afecta sobre todo a los trabajadores y
jubilados con ingresos medios. El camino alternativo que ha encontrado el
Gobierno Nacional para capitalizar esta medida ha sido el dictado de resoluciones
del organismo recaudador modificando la base de cálculo para practicar las
retenciones del impuesto sobre los salarios y el ingreso de anticipos a cuenta del
impuesto.
A la fecha de presentación de este
proyecto se han dictado las resoluciones 2.866 y 2.867 en el año 2010
actualizando los parámetros monetarios del artículo 23 en un 20%, y las
resoluciones 3.073 y 3.074 en el año 2011 que actualizaron nuevamente en un
20% esos montos. Lo cierto es que por ley los parámetros no han sido
modificados y siguen hasta el día de hoy con los últimos valores actualizados en el
año 2008. No existe actualización de las deducciones si no se aprueban por ley,
no existe aprobación por ley sin la voluntad y responsabilidad política de los
legisladores oficialistas, no existe voluntad para actualizar las deducciones sin la
voluntad para reconocer la inflación.
Para limitar este manejo discrecional
es que proponemos una modificación al artículo 39 de la ley disponiendo que la
AFIP pueda modificar los regímenes de retención y de pagos a cuenta pero sin
alterar la carga tributaria de acuerdo a los parámetros monetarios vigentes en la
ley. Lamentablemente es necesaria una propuesta de este tipo para que de aquí
en más toda modificación relacionada con los tributos se realice en el Congreso
Nacional, en el marco natural que dispone la Constitución Nacional, con el nivel
adecuado de discusión y consenso.
g.- modificación de la alícuota
aplicable para determinados fideicomisos agropecuarios
Planteamos además, una modificación
a la alícuota aplicable para aquellos fideicomisos cuya actividad sea la explotación
agropecuaria. Actualmente aquellos fideicomisos cuyos fiduciantes revisten al
mismo tiempo calidad de beneficiarios no tributan al 35% como el resto de los
fideicomisos u otras personas jurídicas, no aplicándose esta excepción para el
caso de los fideicomisos financieros o cuando el fiduciante-beneficiario sea un
beneficiario del exterior.
Por otro lado teniendo en cuenta los
derechos de exportación que recaen sobre los productos agrícolas que
originalmente fueron aplicados para regular el comercio y como medida transitoria,
terminaron transformándose a lo largo de estos últimos años en una herramienta
cuyo único objetivo es el recaudatorio, y esta verdadera apropiación que realiza el
fisco nacional a los productores acaba afectando sensiblemente a la producción,
por lo tanto hay que revertir esta situación a partir de un análisis global del todo el
esquema de retenciones vigentes, que tenga en cuenta tanto la sustentabilidad
económica del sector agropecuario, como el de la cadena productiva en su
conjunto, y como se dijo anteriormente, ello debe ser acompañado de un esquema
tributario más progresista, que atienda la situación particular de los pequeños y
medianos productores y que incentive la inversión necesaria que contemple el
desarrollo y crecimiento sostenido de economía.
Desde la Coalición Cívica hemos
sostenido la necesidad de limitar los derechos de exportación con una eliminación
gradual y prudente en el tiempo, acompañado a su vez con otras medidas fiscales
que sustituyan esos recursos, pero en base a criterios de equidad, eficiencia y
procurando una distribución justa y solidaria entre la nación y las provincias.
Con la modificación planteada
evitamos la erosión fiscal que se produce al distribuir las ganancias del fideicomiso
entre los fiduciantes, ya que si estos son personas físicas tributan de acuerdo a las
alícuotas diferenciales del artículo 90 y no por el 35% como cualquier persona
jurídica. Además esta modificación tiende a evitar la gran concentración que existe
en la producción granaría a través de grandes pooles de siembra.
h.- deducción para personas
físicas de alquileres destinados a vivienda única
Otra incorporación que introducimos a
la ley, al considerar que aportaría mayor progresividad al tributo, es la posibilidad
de computar como gasto deducible un monto representativo del alquiler destinado
a vivienda por el contribuyente. Actualmente muchas familias deben soportar un
alquiler significativo debido al proceso inflacionario de los últimos años, agravado
por el difícil acceso a créditos hipotecarios que permitan resolver un tema tan
importante como la vivienda. Fijamos como monto deducible un valor promedio de
alquiler de un departamento de tres ambientes en función de valores de referencia
que surgen de un reporte inmobiliario publicado por el diario La Nación (9) .
Adicionalmente limitamos el cómputo de la deducción a un contribuyente por
vivienda para evitar un tratamiento diferencial de aquellos hogares donde más de
uno de los integrantes sea sujeto pasivo del impuesto.
i.- tratamiento de dividendos en
cabeza de personas físicas
El tratamiento de dividendos,
distribución de acciones y utilidades que distribuyen las sociedades entre los
socios ha tenido diferentes tratamientos a lo largo de la historia en nuestro país y
en el mundo. Es un tema que por la complejidad del mismo ha sido objeto de
estudio por reconocidos tributaristas en Argentina y en el mundo.
El dividendo representa
el beneficio realizado por una sociedad y que es asignado a cada uno de los
socios. El artículo 68 de la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales dispone: " Los
dividendos no pueden ser aprobados ni distribuidos a los socios, sino por
ganancias realizadas y líquidas resultantes de un balance confeccionado de
acuerdo con la ley y el estatuto y aprobado por el órgano social competente, salvo
en el caso previsto en el artículo 224, segundo párrafo.
Las ganancias
distribuidas en violación a esta regla son repetibles, con excepción del supuesto
previsto en el artículo 225.
Si bien existe doctrina abundante
sobre este tema, en nuestro país el tema fue abordado en profundidad por el
Doctor Enrique Reig en su trabajo "Sistema de Integración del Impuesto a la Renta
Societaria" (10) publicado en 1983 por la Academia Nacional de Ciencias
Económicas.
Para abordar los diferentes
tratamientos tributarios a la renta societaria Reig tiene en cuenta cinco
parámetros: eficiencia económica, equidad y efectos distributivos, aspectos
internacionales, costos de administración y cumplimiento, flexibilidad y
estabilidad.
En primer lugar el autor
distingue dos forma de tratamiento el de integración o de separación. El sistema
de separación considera que la personalidad fiscal de la sociedad es
suficientemente robusta e independiente de la del accionista, como para que la
imposición en cabeza de ella se desentienda de la que pese sobre ésta. Con esta
postura se origina el sistema clásico o de doble imposición de sociedad y
accionista. El sistema de integración y sus distintas modalidades consideran que
la sociedad es un conducto o medio que utiliza el legislador para asegurar la
percepción del impuesto y llegar a imponer el gravamen definitivo sobre este tipo
de renta al accionista la integración encuentra pleno sostén.
Dentro de los sistemas
de integración existen tres tipologías:
Integración total:
Bajo esta modalidad también conocida
como "sistema de crédito total al accionista" o de la "sociedad de personas" el
accionista tributa sobre la totalidad de la renta de la sociedad como si hubiera
recibido en forma de dividendos. Se le permite computar como pago a cuenta de
su impuesto personal el impuesto societario abonado. En nuestro país, con una
alícuota societaria del 35%, por cada $100 de renta societaria el accionista puede
recibir como dividendos $65. En su declaración jurada el accionista declara como
renta gravada los $100 pudiendo computarse el 35% que es abonado por la
sociedad. En su expresión pura, el sistema atribuye la utilidad al accionista
cualquiera sea el monto del dividendo y aún cuando no se haya distribuido suma
alguna en este concepto.
Integración parcial:
Este sistema denominado también
como "sistema de crédito parcial al accionista" atribuye al accionista o socio sólo la
parte de la utilidad societaria en el momento del pago del dividendo y por un
importe igual a éste. Si tomamos como ejemplo el caso anterior sólo $65 serán
gravados en cabeza del accionista. Dentro de este sistema existen diferentes
variaciones en el grado de lo que se permite tomar como pago a cuenta del
accionista.
Sistema de deducción
del dividendo:
Este sistema también conocido como
de exención total o parcial del impuesto societario por la renta distribuida como
dividendo, elimina el problema de créditos al accionista, ya que trabaja evitando la
doble imposición por el lado del impuesto societario, al permitir deducir de la base
imponible que tributa en cabeza de la sociedad, una suma de renta igual a la que
la sociedad distribuye como dividendo, la que tributará en cabeza del accionista,
sin crédito alguno. Una variante de este sistema de alícuotas duales diferentes
sobre la utilidad distribuida y retenida (Split rate sistem).
Anómalo sistema de
integración:
Este sistema fue utilizado por la
legislación argentina desde 1950 por la ley 13.925. Se denomina "anonimato fiscal
del accionista" y se basa en que la relación sociedad accionista del país es tan
estrecha que elimina la imposición en cabeza de éste, sobre la base de la
imposición que pese en cabeza de la sociedad sobre las mismas rentas que en
ella hace posible la distribución del dividendo. Su principal defecto es desdibujar
totalmente la imposición a la renta, impuesto que por definición, es personal y
progresivo y requiere la reunión en relación con los individuos o personas físicas
sujetos del gravamen, de la totalidad de sus ingresos.
No integración-Sistema
clásico:
Bajo este sistema se gravan las rentas
societarias, tomando como sujeto fiscal a las sociedades, independientemente y
sin tener en absoluto en cuenta la imposición que, separadamente se exija en el
impuesto individual a la renta sobre los dividendos de acciones, como parte del
conjunto de los ingresos de los individuos.
Entre las principales conclusiones que
se destacan en el documento se puede mencionar:
- Desde el punto de vista de la
equidad y de la eficiencia económica, los sistemas de integración del impuesto a la
renta societario y personal sobre dividendos ofrecen un claro camino a la reforma
fiscal para mejorar la distribución de la carga tributaria y alcanzar, dentro de las
condiciones de competencia prevalecientes en la economía, la óptima localización
de los recursos productivos.
- Si bien bajo las pautas distributivas
y de eficiencia económica el sistema de integración total presenta características
óptimas para cumplir tales fines, tiene el serio obstáculo de las dificultades
administrativas y resistencia que crea, entre otras razones analizadas, por el
hecho que el accionista o socio tenga que tributar sumando al dividendo las
utilidades retenidas, sobre las cuales no tiene disponibilidad jurídica ni económica
alguna.
- El sistema de integración parcial
con acrecentamiento del dividendo en la medida del impuesto societario, lo que
permite la acreditación total de éste al accionista, parecer ser la solución
alternativa más conveniente para el cumplimiento de tales objetivos, sin despreciar
el empleo de las variantes de deducción de dividendo, que administrativamente y
sobre todo en el campo internacional se presentan como más viables.
- Dadas las distorsiones que produce
en la distribución equitativa de la carga tributaria y los efectos económicos
negativos del sistema clásico o de doble imposición-principalmente al desarrollo
del mercado de capitales, interferencia en la alternativa de uso como fuente de
financiación de capital accionario o endeudamiento y estimulo excesivo a la
retención de utilidades- el mismo debe ser condenado, pero su reemplazo por un
sistema de integración o la adopción de éste frente a cualquier alternativa que se
aplique, debe ser coherente con el tratamiento que se dé a los intereses,
particularmente los de títulos públicos y depósitos de ahorro, con el propósito de
no mantener en el sistema elementos contrarios al logro de los efectos buscados
por el cambio.
- En nuestro país es fundamental una
reforma que sume el dividendo al conjunto de las rentas gravables de los
individuos dentro de un criterio de máxima integración. El empresario,
tradicionalmente defensor de la no imposición del dividendo debe comprender que
un impuesto a la renta que no incluya en su base la mayor parte de la renta del
país, la renta de las empresas organizadas como sociedades de capital, no tiene
sentido que exista.
Por todas las razones analizadas
anteriormente creemos necesario introducir cambios al tratamiento de actual de
dividendos que estable la ley del impuesto a las ganancias en nuestro país. Esto
resultaría un paso más para lograr un sistema tributario progresivo y armónico con
la legislación internacional, un sistema que contribuya a respetar el principio de
equidad en materia tributaria, donde el costo del sector público sea sostenido en
función de la capacidad contributiva de los ciudadanos.
Como señalan Jaúregui y Vives (11)
cuando se analiza el esquema de equidad de los gastos y los recursos del sector
público en la mayoría de los países latinoamericanos se combinan políticas de
gastos inequitativos- recursos inequitativos y gastos equitativos-recursos
inequitativos. Bajo estos esquemas todos los países latinoamericanos, con
excepción de Venezuela y El Salvador, cuentan con el impuesto al valor agregado
como tributo de mayor recaudación. El esquema de recursos inequitativos implica
que el sistema tributario se sustenta en impuestos altamente regresivos que no
contemplan la capacidad contributiva de los ciudadanos. A través del presente
proyecto es nuestra intención aportar a revertir esta situación actual.
Actualmente el artículo 64 de la ley del
impuesto a las ganancias dispone que los dividendos así como las distribuciones
en acciones provenientes de revalúos o ajustes contables no serán computables
por sus beneficiarios para la determinación de su ganancia neta. Proponemos
modificar la legislación de manera tal de introducir un mecanismo a través del cual
el beneficiario tribute sobre los dividendos percibidos y se tome como crédito parte
del impuesto abonado por la sociedad.
j.- modificaciones sobre
alícuotas
En relación a las alícuotas aplicables
para determinar el impuesto promovemos diversas modificaciones: en primer lugar
creemos necesario implementar un sistema de alícuotas progresivas aplicables
para las pequeñas y medianas empresas. Es fundamental que el sistema tributario
incentive la creación y sustento en el tiempo de pequeños y medianos
emprendimientos como motor de la economía y generación de empleo genuino.
La implementación de alícuotas
progresivas otorga la ventaja de incentiva la creación de emprendimientos y que el
costo impositivo sea inferior en los primeros años de vida, a su vez permite que en
aquellos períodos fiscales de menores ingresos la tasa efectiva del impuesto sea
inferior, acompañando y atenuando el receso económico de las mismas. En este
sentido proponemos un esquema diferencial de alícuotas de acuerdo al tamaño y
clasificación que establece la normativa vigente que define a las "micro, pequeñas
y medianas empresas". Por último, para fomentar e incentivar la iniciación de
nuevos emprendimientos proponemos que en los dos primeros años de vida no se
tribute el impuesto.
Otra modificación que proponemos en
relación a las alícuotas del impuesto es una leve reducción de la tasa societaria
hoy situada en el 35%. Al inicio de los fundamentos hablamos de la estructura
actual del sistema tributario argentino en comparación a otros países y lo
recomendado por la OCDE. En nuestro país predominan los impuestos indirectos
a los consumos cuando lo recomendado es que en mayor parte los recursos
debería tener como origen tributos directos, dentro de estos el impuesto a las
ganancias argentino tiene una deficiencia en lo que se recauda por rentas de
personas físicas, no así respecto el impuesto sobre rentas societarias.
Un estudio elaborado por Darío M.
Rajmilovich (12) realiza una comparación de las alícuotas societarias aplicadas en
países desarrollados y países de la región, analizando los efectos negativos en la
recaudación del país por mantener una alícuota superior al resto de los países. El
autor explica cómo los grupos multinacionales, con el objetivo de obtener sinergias
en el funcionamiento global del negocio, mayores niveles de eficiencia, tienden a
concentrar la provisión de servicios intragrupo (servicios financieros, asistencia
técnica, comunicaciones, tecnología de la información, management, contables,
compras, logística, recursos humanos, marketing, publicidad, entre otros) de
acuerdo a las tasas aplicables en los países de origen y destino de esos servicios
que se prestan al resto de las unidades del grupo.
El hecho que la Argentina se sitúe con
una alícuota superior al de los países desarrollados y de la región produce un
drenaje fiscal de nuestro país hacia otros, ya que se transforma en un país de
destino de esos servicios y no de origen. En tal sentido para revertir esta situación
proponemos reducir en un 1% la alícuota societaria vigente similar a la que se
aplica en nuestro principal socio comercial de la región. A continuación
transcribimos la comparación de alícuotas que se describe en el documento antes
mencionado:
Países desarrollados:
Países de la región:
El impacto fiscal que significaría la
disminución del 1% sobre la alícuota societaria del impuesto teniendo en cuenta
las últimas estadísticas fiscales publicadas por AFIP para el año 2008 sería de
$1.169 millones.
Otra modificación que se propone es
una alícuota diferencial para aquellas personas jurídicas que encuadren como
micro, pequeñas o medianas empresas de acuerdo a la definición establecida por
la ley 25.300 y sus disposiciones reglamentarias. Además proponemos para
aquellos emprendedores micro-empresas no tributarán el impuesto en los
primeros tres años de iniciada la actividad.
Para el caso de la alícuota aplicable a
las personas físicas nos encontramos en una situación diferente, ya que si
tenemos en cuenta las alícuotas que rigen en otros países, vemos que la tasa
máxima se encuentra por debajo de la media. Tal como lo destacáramos en
párrafos anteriores en nuestro país se debería recaudar más sobre las rentas de
las personas físicas, por tal motivo proponemos elevar la tasa máxima del 35% al
42%.
Por lo expuesto anteriormente y la
necesidad imperiosa de resolver el vacío legal producido por la sanción de la ley
26.618, es que solicitamos la aprobación de este proyecto de ley.
| Firmante | Distrito | Bloque |
|---|---|---|
| PEREZ, ADRIAN | BUENOS AIRES | COALICION CIVICA |
| REYES, MARIA FERNANDA | CIUDAD de BUENOS AIRES | COALICION CIVICA |
Giro a comisiones en Diputados
| Comisión |
|---|
| PRESUPUESTO Y HACIENDA (Primera Competencia) |
| JUSTICIA |